Аренда жилья для работника: кто и какие налоги платит. Как компенсировать расходы по найму жилья
ПРАВИТЕЛЬСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
О ПОРЯДКЕ
И РАЗМЕРАХ ВЫПЛАТЫ ДЕНЕЖНОЙ КОМПЕНСАЦИИ ЗА НАЕМ
(ПОДНАЕМ) ЖИЛЫХ ПОМЕЩЕНИЙ СОТРУДНИКАМ ОРГАНОВ ВНУТРЕННИХ
ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И ЧЛЕНАМ СЕМЕЙ СОТРУДНИКОВ ОРГАНОВ
ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ, ПОГИБШИХ (УМЕРШИХ)
ВСЛЕДСТВИЕ УВЕЧЬЯ ИЛИ ИНОГО ПОВРЕЖДЕНИЯ ЗДОРОВЬЯ,
ПОЛУЧЕННЫХ В СВЯЗИ С ВЫПОЛНЕНИЕМ СЛУЖЕБНЫХ ОБЯЗАННОСТЕЙ,
ЛИБО ВСЛЕДСТВИЕ ЗАБОЛЕВАНИЯ, ПОЛУЧЕННОГО В ПЕРИОД
ПРОХОЖДЕНИЯ СЛУЖБЫ В ОРГАНАХ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ
В соответствии со статьей 8 Федерального закона "О социальных гарантиях сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" Правительство Российской Федерации постановляет:
1. Утвердить прилагаемые:
Правила помещений сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации;
Правила выплаты денежной компенсации за наем (поднаем) жилых помещений членам семей сотрудников органов внутренних дел Российской Федерации, погибших (умерших) вследствие увечья или иного повреждения здоровья, полученных в связи с выполнением служебных обязанностей, либо вследствие заболевания, полученного в период прохождения службы в органах внутренних дел.
2. Установить, что денежная компенсация за наем (поднаем) жилых помещений (далее - денежная компенсация) ежемесячно выплачивается сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации (далее - сотрудники) и членам семей сотрудников, погибших (умерших) вследствие увечья или иного повреждения здоровья, полученных в связи с выполнением служебных обязанностей, либо вследствие заболевания, полученного в период прохождения службы в органах внутренних дел (далее - члены семей погибших (умерших) сотрудников), в размере ежемесячной платы за жилое помещение, предусмотренной договором найма (поднайма) жилого помещения, но не более:
15000 рублей - в гг. Москве и Санкт-Петербурге;
3600 рублей - в других городах и районных центрах;
2700 рублей - в прочих населенных пунктах.
Указанные размеры денежной компенсации повышаются на 50 процентов при следующих условиях:
совместно с сотрудником проживают 3 и более членов семьи;
семья погибшего (умершего) сотрудника состоит из 3 и более человек.
3. Установить, что постановление Правительства Российской Федерации от 27 декабря 2004 г. N 852 "О порядке и размерах выплаты компенсаций за наем (поднаем) жилых помещений сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации, Федеральной службы исполнения наказаний, Государственной противопожарной службы Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, таможенных органов Российской Федерации, лицам начальствующего состава Государственной фельдъегерской службы Российской Федерации" в отношении сотрудников, на которых распространяется действие настоящего постановления, не применяется.
4. Реализацию мероприятий, предусмотренных настоящим постановлением, осуществлять за счет средств федерального бюджета, предусмотренных на текущее содержание федеральных органов исполнительной власти, в которых проходят службу сотрудники.
5. Настоящее постановление вступает в силу с 1 января 2012 г., а в отношении сотрудников, указанных в части 2 статьи 20 Федерального закона "О социальных гарантиях сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", и членов семей погибших (умерших) сотрудников из их числа - с 1 января 2013 г.
Председатель Правительства
Российской Федерации
Утверждены
постановлением Правительства
Российской Федерации
ВЫПЛАТЫ ДЕНЕЖНОЙ КОМПЕНСАЦИИ ЗА НАЕМ (ПОДНАЕМ) ЖИЛЫХ
ПОМЕЩЕНИЙ СОТРУДНИКАМ ОРГАНОВ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
1. Настоящие Правила определяют порядок выплаты денежной компенсации за наем (поднаем) жилых помещений (далее - денежная компенсация) сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации (далее - сотрудники).
2. Денежная компенсация выплачивается сотруднику, не имеющему жилого помещения в населенном пункте по месту службы, если ему не было предоставлено жилое помещение специализированного жилищного фонда, формируемого Министерством внутренних дел Российской Федерации, иным федеральным органом исполнительной власти, в котором проходят службу сотрудники.
3. В целях настоящих Правил к членам семьи сотрудника относятся проживающие совместно с ним лица, указанные в части 2 статьи 1
4. Для получения денежной компенсации сотрудник подает рапорт на имя руководителя органа, подразделения, организации или учреждения в котором он проходит службу (далее - орган), к которому прилагаются следующие документы:
б) копии документов, удостоверяющих личность сотрудника и членов его семьи;
в) справки территориального органа Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии и федерального государственного унитарного предприятия "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" о наличии (отсутствии) у сотрудника и членов его семьи в собственности жилых помещений в субъекте Российской Федерации, в котором он проходит службу.
5. Копии документов, указанные в пункте 4
6. Рапорт и документы, указанные в пункте 4
7. На основании решения жилищной (жилищно-бытовой) комиссии издается приказ руководителя органа о выплате денежной компенсации, в котором указываются срок выплаты и размер денежной компенсации.
8. Денежная компенсация выплачивается по месту службы сотрудника за истекший месяц одновременно с выплатой денежного довольствия за текущий месяц.
9. Выплата денежной компенсации производится со дня найма (поднайма) жилого помещения по день утраты сотрудником права на ее получение. Основанием для прекращения выплаты является приказ руководителя органа.
10. В случае возникновения обстоятельств, влекущих прекращение права на получение денежной компенсации или права на ее получение в повышенном размере, сотрудник обязан в 10-дневный срок уведомить об этом руководителя органа.
Утверждены
постановлением Правительства
Российской Федерации
ВЫПЛАТЫ ДЕНЕЖНОЙ КОМПЕНСАЦИИ ЗА НАЕМ (ПОДНАЕМ) ЖИЛЫХ
ПОМЕЩЕНИЙ ЧЛЕНАМ СЕМЕЙ СОТРУДНИКОВ ОРГАНОВ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ, ПОГИБШИХ (УМЕРШИХ) ВСЛЕДСТВИЕ УВЕЧЬЯ
ИЛИ ИНОГО ПОВРЕЖДЕНИЯ ЗДОРОВЬЯ, ПОЛУЧЕННЫХ В СВЯЗИ
С ВЫПОЛНЕНИЕМ СЛУЖЕБНЫХ ОБЯЗАННОСТЕЙ, ЛИБО ВСЛЕДСТВИЕ
ЗАБОЛЕВАНИЯ, ПОЛУЧЕННОГО В ПЕРИОД ПРОХОЖДЕНИЯ СЛУЖБЫ
В ОРГАНАХ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ
1. Настоящие Правила определяют порядок выплаты денежной компенсации за наем (поднаем) жилых помещений (далее - денежная компенсация) членам семей сотрудников органов внутренних дел Российской Федерации, погибших (умерших) вследствие увечья или иного повреждения здоровья, полученных в связи с выполнением служебных обязанностей, либо вследствие заболевания, полученного в период прохождения службы в органах внутренних дел (далее - члены семей погибших (умерших) сотрудников).
2. Денежная компенсация выплачивается членам семьи погибшего (умершего) сотрудника, не обеспеченным жилым помещением специализированного жилищного фонда, формируемого Министерством внутренних дел Российской Федерации, иным федеральным органом исполнительной власти, в котором проходили службу сотрудники, и не являющимся нанимателями жилого помещения по договору социального найма или членами семьи нанимателя жилого помещения по договору социального найма либо собственниками жилого помещения или членами семьи собственника жилого помещения.
3. В целях настоящих Правил к членам семьи погибшего (умершего) сотрудника относятся проживавшие совместно с ним лица, указанные в части 2 статьи 1 Федерального закона "О социальных гарантиях сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
4. Денежная компенсация выплачивается членам семей погибших (умерших) сотрудников:
не получающим пенсию по случаю потери кормильца, - органом, подразделением, организацией или учреждением по последнему месту службы погибшего (умершего) сотрудника (далее - орган);
получающим пенсию по случаю потери кормильца, - пенсионным подразделением органа по месту получения пенсии.
5. Для получения денежной компенсации один из членов семьи погибшего (умершего) сотрудника представляет заявление на имя руководителя органа, к которому прилагает следующие документы:
а) копия договора найма (поднайма) жилого помещения, заключенного в соответствии с законодательством Российской Федерации;
б) копии документов, удостоверяющих личность членов семьи погибшего (умершего) сотрудника;
в) справки территориального органа Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии и федерального государственного унитарного предприятия "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" о наличии (отсутствии) у членов семьи погибшего (умершего) сотрудника в собственности жилых помещений в субъекте Российской Федерации, в котором он проходил службу.
6. Копии документов, указанные в пункте 5 настоящих Правил, представляются с предъявлением оригиналов.
7. Заявление и документы, указанные в пункте 5 настоящих Правил, в месячный срок рассматриваются жилищной (жилищно-бытовой) комиссией, создаваемой приказом руководителя органа.
8. Выплата денежной компенсации производится со дня найма (поднайма) жилого помещения по день утраты членами семьи погибшего (умершего) сотрудника права на ее получение.
Т. М. Медведева
эксперт журнала «Налог на прибыль: учет доходов и расходов»
Предприятия, нуждающиеся в высококвалифицированных специалистах, нередко приглашают их на работу из других регионов (а иногда и стран). Таким сотрудникам на новом месте неизбежно приходится искать жилье для себя и своей семьи. И, как правило, условие оплаты работодателем аренды квартиры является одним из решающих аргументов для согласия специалистов на переезд. Казалось бы, экономическая обоснованность возникающих при этом у организации расходов не должна вызывать сомнений. Но не у чиновников контролирующих органов. Они как раз высказываются против признания подобных затрат в составе налоговых расходов в полном объеме. Арбитры, в свою очередь, придерживаются по обозначенному вопросу другого мнения. Предлагаем проанализировать аргументы за и против по этой спорной ситуации.
Почему работодатель оплачивает расходы сотрудника на аренду жилья?
Статьей 169 ТК РФ предусмотрено, что при переезде физического лица по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность последний берет на себя обязанность по возмещению работнику расходов, связанных:– с переездом этого работника, членов его семьи и с провозом имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);
– с обустройством на новом месте жительства.
При этом порядок и размеры возмещения работникам (за исключением тех, кто трудится в государственных и муниципальных органах и учреждениях) затрат на переезд на новое место работы в другую местность определяются коллективным договором или локальным нормативным актом либо соглашением сторон трудового договора, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.
В отношении расходов на сам переезд и провоз багажа вопросов не возникает. Но вот что следует понимать под «обустройством»? Под этим термином, очевидно, может подразумеваться довольно обширный перечень затрат, так или иначе связанных с обустройством специалиста на новом месте жительства, в том числе затраты на аренду жилья. Фактически стоимость аренды квартиры – это затраты, связанные с созданием необходимых условий для обеспечения жильем сотрудника и членов его семьи (именно такое толкование понятия «обустройство» приведено в толковых и энциклопедических словарях).
Таким образом, причина возникновения у предприятия расходов, связанных с оплатой аренды жилья сотрудников, – это своеобразный бонус (жест доброй воли) со стороны работодателя, привлекающего к работе иногородних (или иностранных) специалистов. Но как правильно квалифицировать указанный вид расходов для целей налогообложения прибыли? Тем более что мнения официальных органов и судебных инстанций на этот счет разнятся.
Какие расходы относятся к оплате труда?
Общий принцип отнесения к расходам на оплату труда отдельных видов затрат сформулирован в абз. 1 ст. 255 НК РФ. Схематично данный принцип выглядит так.
В статье 255 НК РФ также приведен перечень подобных затрат (подчеркнем, открытый). В частности, к расходам на оплату труда относятся:
– стоимость предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление такого жилья, коммунальных и иных подобных услуг) (п. 4);
– другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами (п. 25).
Кроме того, из указанной статьи не следует, что расходы на оплату труда, осуществленные в неденежной форме, являются нормируемыми.
Позиция официальных органов
Чиновники Минфина полагают: расходы на оплату аренды жилья для работника – это оплата труда в натуральной форме. Следовательно, в отношении данного вида расходов действует ограничение, установленное ст. 131 ТК РФ. Напомним, названной нормой определено, что доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты сотрудника.
Исходя из упомянутых норм налогового и трудового законодательства в совокупности, финансисты в Письме от 22.10.2013 № 03‑04‑06/44206 пришли к следующему выводу (к сожалению, неутешительному для налогоплательщиков): расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20% месячного заработка этих работников с учетом премий и надбавок, при условии заключения с ними трудовых договоров. В период, когда такой договор не заключен и работник не состоит в штате организации, вышеуказанные расходы на оплату жилья вообще не могут уменьшать налоговую базу по прибыли.
Аналогичные по своей сути разъяснения даны также в Письме Минфина России от 30.09.2013 № 03‑03‑06/1/40369. Правда, здесь финансисты дополнительно еще высказали свои соображения касательно признания анализируемых расходов в составе прочих, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (на практике налогоплательщики нередко руководствуются названной нормой). Чиновники считают, что в целях признания затрат на аренду жилья сотрудникам организации в составе налоговых расходов следует руководствоваться положениями ст. 255 и 270 НК РФ , а не пп. 49 п. 1 ст. 264.
Почему затраты предприятия на оплату аренды квартиры для проживания его работников Минфин относит именно к оплате труда в неденежной форме, становится ясно из разъяснений, приведенных в Письме от 28.10.2010 № 03‑03‑06/1/671. Дословно в нем сказано: при квалификации начисляемых в пользу работника сумм в качестве заработной платы следует исходить из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы причитается работнику за фактически выполненный объем работы. То есть размер оплаты труда считается установленным, если работник, не получив причитающуюся по трудовому договору оплату труда в денежном или натуральном выражении, может исходя из условий названного договора потребовать от работодателя уплатить за выполненный объем работ конкретную сумму денежных средств.
Получается, все дело в условиях трудового договора. Если в нем не только прописана обязанность работодателя по оплате аренды жилья сотруднику, но и определен размер данной выплаты, то этого, по мнению чиновников, достаточно для квалификации указанной суммы в качестве оплаты труда в натуральной форме. Согласитесь, сомнительный аргумент. Ведь помимо установления непосредственно величины заработной платы (или иных условий по оплате труда) трудовым договором могут быть предусмотрены выплаты иного рода, например, различные компенсации и поощрительные выплаты. К самой заработной плате они будут иметь опосредованное отношение.
Кстати, если финансисты допускают возможность признания в составе налоговых расходов лишь 20% затрат на аренду жилья, то налоговики во время проверок, ссылаясь на п. 4 ст. 255 НК РФ, и вовсе отказывают налогоплательщикам в праве на учет этих расходов. Иными словами, контролеры считают, что спорные затраты подлежат включению в состав оплаты труда, только если бесплатное предоставление жилья сотруднику обусловлено требованиями действующего законодательства (см., например, Постановление ФАС МО от 05.07.2013 по делу № А40-122173/12‑20‑621).
Казалось бы, при таком подходе не должно возникать споров о затратах на аренду жилья для высококвалифицированных иностранных сотрудников. Но, увы, это не так.
Работодатель обязан предоставить жилье, но не оплачивать его
Разъяснения по ситуации с иностранными специалистами приведены в Письме Минфина России от 19.03.2013 № 03‑03‑06/
1/8392. Суть их такова.
Если российская организация привлекает в установленном законодательством РФ порядке иностранных граждан для работы, то с ними должны быть заключены трудовые договоры в соответствии с требованиями ТК РФ. При этом приглашающей стороной (то есть российской организацией) согласно п. 5 ст. 16 Федерального закона № 115-ФЗ должны быть предоставлены гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в России. Указанные гарантии предоставляются в Порядке, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 24.03.2003 № 167. Одной из таких гарантий является обязательство работодателя по жилищному обеспечению иностранного гражданина в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта РФ (пп. «г» п. 3 Порядка).
Исходя из сказанного, Минфин пришел к выводу: на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не по оплате жилья иностранным гражданам – работникам организации.
Что из этого, по версии чиновников, следует? А то, что затраты на аренду жилья для такого сотрудника не подпадают под действие п. 4 ст. 255 НК РФ. Поэтому если работодатель принимает на себя обязательство по оплате аренды жилья иностранца, то делает он это по доброй воле. Следовательно, в данном случае при признании указанных затрат для целей налогового учета применяется тот же подход, что и в отношении российских работников. То есть затраты на оплату жилья сотрудникам организации – гражданам иностранных государств могут быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы, при условии заключения трудового договора.
Однако и в этом случае финансисты демонстрируют довольно странную логику. Что значит «лишь предоставить, но не оплачивать»? Если у предприятия в собственности имеются жилые помещения (квартиры, дома), то с выполнением обязанности по жилищному обеспечению иностранного сотрудника проблем не возникает. Но каким образом работодатель должен осуществить указанную обязанность в отсутствие у него подобной собственности. Единственно возможный способ предоставить жилье (тем самым выполнить требование закона) – это арендовать для иностранного работника жилое помещение, то есть временно использовать имущество арендодателя, разумеется, за плату (ст. 606 ГК РФ).
Предварительные итоги
Организация, оплачивающая аренду жилья для иногородних или иностранных работников, может столкнуться с такими налоговыми рисками:
– подобные расходы налоговики могут счесть необоснованными и исключить их из расчета облагаемой базы по налогу на прибыль;
– налоговики разрешат учесть при налогообложении прибыли лишь 20% от начисленной месячной заработной платы сотрудника.
Избежать указанных рисков, организация, к сожалению, не сможет. А вот отстоять свои интересы в судебном порядке – вполне. В арбитражной практике есть примеры положительных решений по спорам, возникшим в аналогичных ситуациях.
Аргументы на случай спора
Приведем несколько примеров судебных решений по анализируемому вопросу.
Причиной спора, рассмотренного в Постановлении АС МО от 01.10.2015 № Ф05-11410/2015 по делу № А40-6591/15, стали следующие обстоятельства. Организация в соответствии с условиями трудовых договоров предоставляла иностранным специалистам – гражданам Франции бесплатное жилье. Плату за аренду жилья компания в полном размере включала в налоговые расходы на основании п. 4 ст. 255 НК РФ.
Инспекция по результатам проверки пришла к выводу, что на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не по оплате жилья иностранным гражданам – работникам организации. Поэтому инспекторы исключили из состава расходов часть затрат на оплату найма жилых помещений для указанных лиц в размере, превышающем 20% от суммы их заработной платы. Итог – доначисление только одного налога на прибыль (без соответствующих пеней) в сумме 8,9 млн руб.
Арбитры, признавая доводы проверяющих необоснованными, указали следующее:
1. Законодательством не установлено каких-либо ограничений на предоставление иностранным сотрудникам арендуемого жилья. Общество вправе заключить договоры коммерческого найма жилых помещений и затем предоставить эти помещения в пользование своим иностранным работникам. Причем расходы в виде арендной платы организация несет в соответствии с требованиями миграционного законодательства РФ, а также в целях обеспечения возможности выполнения иностранными сотрудниками своих непосредственных трудовых обязанностей.
2. Затраты на наем жилых помещений для иностранных сотрудников соответствуют положениям ст. 255 НК РФ, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Эти затраты в любом случае могли быть учтены обществом в составе расходов на оплату труда на основании п. 25 ст. 255 НК РФ (как другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами) или в числе прочих производственных расходов в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (как иные документально подтвержденные и экономически обоснованные расходы, понесенные для обеспечения деятельности организации).
3. На расходы по найму жилых помещений не распространяется 20%-е ограничение, установленное в отношении заработка в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ). Расходы организации на аренду жилых помещений для иностранных сотрудников не являются частью зарплаты. В ее состав входит вознаграждение за труд, компенсационные и стимулирующие выплаты. Расходы на содержание сотрудников (в том числе связанные с арендой для них жилья) к заработной плате не относятся. Значит, при расчете налога на прибыль затраты на аренду квартир для иностранных работников учитываются в полном размере.
То, что общество арендовало жилье и предоставило его иностранным специалистам во исполнение норм Федерального закона № 115-ФЗ, а потому оно не могло произвольно отказаться от исполнения требований действующего законодательства, отмечено и в Постановлении ФАС СЗО от 11.04.2014 № Ф07-1987/2014 по делу № А56-18767/2013. Как подчеркнули арбитры, несение обществом расходов по оплате аренды квартиры для приглашенного специалиста вытекает из действительной общей воли сторон договора о предоставлении персонала и данное обстоятельство должно приниматься во внимание при оценке последствий договора, в частности, налоговых.
В спорах, когда предприятия арендуют жилые помещения для сотрудников – российских граждан, арбитры также исходят из того, что решение о доначислении налога на прибыль по эпизоду о завышении расходов по оплате жилья работникам основано на неправильном толковании и применении ст. 131 ТК РФ. По мнению судей, установленное 20%-е ограничение выплат в неденежной форме распространяется только на заработную плату сотрудников и не подлежит применению к иным выплатам в их пользу, к которым в том числе относится оплата найма жилых помещений (см. Постановление АС МО от 12.09.2014 № Ф05-9828/14 по делу № А40-9805/14).
Пример
Организация пригласила на работу высококвалифицированного специалиста – иностранного гражданина. По условиям заключенного с ним трудового договора иностранцу была предоставлена квартира для проживания, аренду которой оплачивала организация. Размер ежемесячной арендной платы составляет 25 000 руб., что не превышает 20% от начисленной за месяц заработной платы данного специалиста. Как отразить в учете организации расходы по найму квартиры?
Если организация придерживается официального подхода контролирующих органов, то в бухгалтерском учете ежемесячно она будет делать следующие записи:
– Дебет 20 (26, 44) Кредит 70 – отражены расходы на оплату труда иностранного работника;
– Дебет 70 Кредит 76 – отражена стоимость аренды, которая оплачена за работника, в счет оплаты труда.
В налоговом учете указанная сумма арендной платы на основании п. 25 ст. 255 НК РФ будет включена в состав расходов на оплату труда в полном объеме.
Но существует и альтернативный вариант признания обозначенных расходов (поддержанный судьями):
– Дебет 76 Кредит 51 – перечислена арендная плата за квартиру;
– Дебет 91-2 Кредит 76 – арендный платеж учтен в составе прочих расходов.
В целях налогообложения указанная сумма арендной платы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Обобщим сказанное. Организация вправе арендовать жилые помещения для своих сотрудников (как российских, так и иностранных граждан). Чиновники контролирующих органов считают, что для целей налогообложения прибыли сумму арендной платы она может признать в составе расходов на оплату труда по п. 4 ст. 255 НК РФ – в размере, не превышающем 20% от начисленной заработной платы таким сотрудникам. Следование подобной позиции едва ли вызовет претензии со стороны налоговых органов. А вот включение арендной платы в состав налоговых расходов в полном объеме в соответствии с п. 25 ст. 255 или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ сопряжено с налоговыми рисками и, вероятнее всего, приведет к спору с проверяющими.
В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются, в частности, расходы организации на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
Федеральный закон от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».
Довольно часто владельцы предприятий сталкиваются с необходимостью отправлять сотрудников в другой город или местность. В этом случае, как правило, работодатели заботятся о том, чтобы компенсировать проживание, питание, представительские и другие расходы. Важно знать, как правильно оформляется компенсация за аренду жилья сотруднику с точки зрения заключения договоров, исчисления НДФЛ и обложения страховыми взносами.
Сотрудник в командировке
Важно понимать, что каждую ситуацию лучше рассматривать как конкретный случай, поскольку возможны варианты (например, если производится аренда жилья на длительный период, а сотрудник приезжает периодически, если договор аренды заключается непосредственно компанией или самим сотрудником по приезду в другой город). Но существуют и общие правила, от которых рекомендуется отталкиваться.
Документальное оформление
Чтобы правильно оформить мероприятия, связанные с арендой жилья, компания должна прописать необходимость компенсации, а также возможность осуществления оплаты в нематериальной форме как возмещение расходов за жилье, в трудовом договоре или коллективном (не гражданско-правовом). Правильные действия в этом случае помогут учитывать эти расходы при расчете налогообложения на прибыль. В противном случае некоторые работники налоговых служб могут не причислять возмещение компенсации к налоговым расходам, поскольку не засчитают их как оплату в пользу работника за выполнение трудовых функций.
При выплате компенсации не требуется заключения особых форм договоров, расчета сроков или определенных тонкостей – документально оплата оформляется таким же образом, как и ежемесячные начисления оплаты труда. Единственная разница – указывается вид выплаты.
Удержание НДФЛ при выплате компенсации
В интересах организации представить возмещенную сумму как часть расходов при налогообложении прибыли. Согласно Трудовому кодексу, оплата аренды квартиры сотруднику может представляться в качестве «натуральной» формы расчета, однако при этом размер компенсации не должен быть выше 20 процентов оплаты, начисленной ему за оговариваемый месяц. Эти правила касаются случаев, когда сотруднику предоставляется квартира, которая была найдена и оплачена непосредственно компаний, или же если работник сам находит жилье, заключает договор с владельцем квартиры и осуществляет оплату. Именно при втором варианте возможна ситуация, когда налоговой службой компенсация не расценивается как оплата труда.
Оформление документов на аренду жилья
Обложение страховыми взносами
Многие полагают, что возмещение расходов на аренду жилья является объектом обложения страховыми взносами. Однако подобную компенсацию нельзя причислять к оплате за выполнение труда, облагаемой страховыми взносами, поскольку она не носит поощрительный характер, не зависит от способностей, профессионализма работника и качества выполнения им его трудовых обязанностей. Согласно Закону о страховых взносах, компенсационные расходы не облагаются ими, в то числе, если начислены за аренду жилого помещения при переезде или командировке.
Компенсация квартиры как часть зарплаты
Встречаются такие случаи, когда компания оплачивает не компенсацию аренды жилья сотрудникам на период командировки или обучения, либо на стадии испытательного периода во время обустройства, а сумму аренды квартиры на весь период осуществления сотрудником трудовой деятельности. Это касается тех ситуаций, когда квалификация работника оправдывает экономическую невыгодность необходимости регулярных выплат возмещения оплаты жилья.
Компенсация за найм жилья является одной из наиболее значимых льгот, полагающихся различным категориям граждан. К примеру, возмещение расходов за наем жилья может быть определено для малоимущих семей, наиболее незащищенных слоев населения, сирот, детей без родительской опеки. Компенсация положена также военнослужащим, вынужденным снимать жилье вблизи места службы. Компенсация за найм жилья может также предоставляться работнику предприятия, если он договаривался об этом с работодателем в момент трудоустройства.
Социальная компенсация за найм жилья
Социальное возмещение затрат граждан на жилье регулируется как федеральными, так и региональными законами. При назначении льготы органы социальной защиты населения ориентируются на устанавливающие документы. Как правило, компенсация утверждается именно органами местного самоуправления с целью оказания финансовой поддержки граждан, которым в данный момент невозможно предоставить жилье в собственность или по договору социального найма.
Льготой могут воспользоваться наиболее социально незащищенные слои общества, такие как дети-сироты, дети без родительского попечения, малоимущие семьи. Для этого представитель льготной категории граждан должен встать на учет в органах социальной защиты населения и заявить о том, что нуждается в улучшении жилищных условий.
Размер компенсации за найм жилья будет меняться каждый год в зависимости от индексации, проводимой по региону на будущий год.
В 2010 году власти приняли решение о монетизации компенсации за наем квартиры. Ранее размер компенсации был для всех категорий получателей одинаков – принималось среднее значение стоимости съемного жилья. На сегодняшний день заявитель должен документально подтвердить свое право на получение компенсации, после чего специалисты УСЗН каждый месяц производят перерасчет компенсационной суммы (ежемесячной денежной компенсации – ЕДК), принимая во внимание фактически понесенные затраты человека на оплату ЖКУ и квартиры.
Бывает так, что в семье, проживающей совместно на одной жилплощади, сразу несколько человек имеют право на компенсацию квартплаты, и тогда компенсации складываются. Однако, общая сумма выплаты не может превышать 50% размера платежа за квартиру.
Чаще всего размер компенсации также изменяется по сезонам – в зимнее время, когда включено отопление, субсидия увеличивается, а летом, наоборот, уменьшается. Жильцы квартиры не должны предпринимать никаких мер – специалисты соцзащиты самостоятельно произведут перерасчет. Бывает и так, что субсидия летом вообще не предоставляется – все зависит от региона проживания семьи.
Наличие задолженностей по квартплате автоматически лишает жильцов права на получение компенсации. И здесь единственным выходом станет обращение в коммунальную службу с просьбой заключить договор о реструктуризации долга – тогда гражданин будет выплачивать долг небольшими долями на протяжении длительного периода времени. Но следует быть готовым и к тому, что ЖЭК откажет в подобном послаблении.
Право на получение компенсации необходимо подтверждать каждые полгода, в противном случае придется подавать полный комплект документов заново.
Наконец, льгота по квартплате – не единственная преференция, которую можно получить. Малоимущие семьи, которые отдают 22% от совокупного дохода всех совместно проживающих членов семьи за оплату коммунальных услуг, вправе получить скидку на ЖКУ. И данная льгота не препятствует получению компенсации за найм квартиры.
Компенсация за найм жилья работнику предприятия
Во время заключения трудового договора наниматель и сотрудник могут обговорить пункт о компенсации затрат работника на найм жилья. Для этого должен быть повод, например, осуществление трудовой деятельности в филиале компании или работа разъездного характера, предполагающая длительные или частые командировки.
Трудовой договор может содержать все условия предоставления компенсации – размеры надбавки к зарплате, порядок выплаты, вид жилья и т.д. Размер компенсации может зависеть от количества жильцов в помещении (если предполагается, что семья будет жить с сотрудником), продолжительности командировок, уровень комфорта жилья.
Деньги на оплату жилья работодатель может сразу перечислять на счет арендодателя, предварительно заключив с ним договор аренды. Или работник должен оплачивать жилье, а затем получать компенсацию вместе с заработной платой. Если договор расторгается по вине сотрудника, если он нарушал трудовую дисциплину или уволился по собственному желанию, право на возмещение стоимости жилья утрачивается.
Компенсация за найм жилья военнослужащим
Право на получение компенсации за найм (поднайм) жилья военнослужащими зависит от принадлежности военного к одной из следующих групп:
- пребывающих на службе по контракту в данный момент;
- уволенных в запас (должны состоять на учете как нуждающиеся в улучшении условий проживания).
При этом компенсация за найм жилья не будет назначена военнослужащему, если:
- он не подавал заявление на предоставление ему государственной поддержки;
- один из членов его семьи владеет на правах собственника пригодным жилым помещением неподалеку от места несения службы военнослужащим.
Размер компенсации будет зависеть от двух показателей – социальной нормы площади (которые, в свою очередь, зависят от количества членов семьи военнослужащего) и средней стоимости 1 кв. м. площади жилья в данном регионе.
Социальная норма площади рассчитывается следующим образом:
- 24 м2 на одного военнослужащего, который будет жить один;
- 36 м2 на военнослужащего и одного члена семьи помимо него;
- 43 м2 на военнослужащего, супругу и ребенка (троих человек);
- 12 м2 на каждого члена семьи, если общее их число превышает 3 человека.
Законодательные акты по теме
Типичные ошибки
Ошибка: Гражданин не стал оформлять компенсацию по квартплате, поскольку уже получает субсидию на оплату коммунальных услуг.
При укомплектовании персоналом объектов, находящихся в другой местности, а также для реализации гарантий социальной защиты работников при их переезде к месту работы в другую местность работодатель (Общество) предоставляет работникам жилые помещения. Обязанность по предоставлению жилья закреплена в локальном нормативном акте Общества. Для реализации указанных гарантий Общество намерено заключать с физическими и юридическими лицами договоры аренды жилых помещений для проживания своих работников, по которым на стороне арендатора выступает Общество.Арендованные жилые помещения будут переданы в пользование работникам по акту приема-передачи. Плата за проживание с работников не взимается. Коммунальные платежи работники оплачивают самостоятельно.
Вопрос
Каков порядок обложения налогом на прибыль, НДС, НДФЛ и страховыми взносами операций по передаче в пользование своим работникам жилых помещений, арендованных Обществом?Ответ
Квалификация для целей трудового законодательства. Обязанность работодателя по предоставлению работникам гарантий и компенсаций при переезде на работу в другую местность установлена трудовым законодательством.В соответствии со ст. 169 Трудового кодекса РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику расходы:
- по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);
- обустройству на новом месте жительства.
Согласно первому подходу расходы на оплату проживания сотрудника в течение всего периода работы в иной местности подпадают под понятие компенсации, закрепленной в ст. 169 ТК РФ.
Согласно второму подходу под обустройством понимаются расходы по проживанию сотрудника и его семьи только в период, непосредственно следующий за переездом. Так, Постановлением Правительства РФ от 2 апреля 2003 г. № 187, которым установлены размеры возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность, предусматривается лишь единовременная выплата в качестве компенсации расходов на обустройство. Расходы на проживание сотрудника на новом месте при этом не компенсируются.
Из указанных подходов к определению понятия «обустройство» вытекают два подхода к определению правовой природы расходов на обеспечение жильем работников, переехавших в другую местность, на весь период проживания на новом месте.
Трудовое законодательство использует понятие «компенсация» в различных ситуациях и придает ему различные смыслы. Так, ТК РФ рассматривает компенсационные выплаты в качестве:
- составной части заработной платы (оплаты труда работника) — например, доплаты и надбавки за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера (ст. 129 ТК РФ).
- денежной выплаты, установленной в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами (ст. 164 ТК РФ).
Обеспечение работников жильем зависит только от наступления определенного события — переезда. Обязанность Общества по предоставлению жилья не зависит от трудового вклада работника, результатов его работы, а значит, не носит стимулирующего характера.
В статью 169 ТК РФ были внесены изменения, которые вступили в силу 2 апреля 2014 г. Данная норма была дополнена ч. 4, согласно которой порядок и размеры возмещения расходов при переезде на работу в другую местность работникам других работодателей (небюджетной сферы) определяются коллективным договором или локальным нормативным актом либо по соглашению сторон трудового договора. По нашему мнению, такое нововведение расширяет перечень расходов, подлежащих возмещению при переезде, и позволяет относить к расходам на обустройство все затраты, поименованные в коллективном договоре или локальном нормативном акте, возмещение которых обусловлено необходимостью переезда работника в другую местность.
Таким образом, работодателям предоставлено право закрепить порядок и размер возмещения расходов на переезд в коллективном договоре или локальном нормативном акте.
В связи с тем, что обязанность по предоставлению жилья при переезде работников установлена Обществом в локальном нормативном акте, полагаем, что у Общества есть все основания рассматривать операцию по предоставлению жилья в качестве предоставления компенсации, предусмотренной ст. 169 ТК РФ, т.е. в качестве возмещения расходов работника на обустройство.
Второй подход к квалификации: предоставление жилья является частью заработной платы. Оплата жилья иногороднего сотрудника в течение всего срока его нахождения на работе в другой местности прямо не предусмотрена в ТК РФ.
Поскольку оплата жилья по истечении первоначального периода после переезда осуществляется на регулярной основе, она не носит характер возмещения нетипичных затрат, а представляет собой надбавку к заработной плате сотрудников, проживающих в определенной местности.
В силу ст. 131 ТК РФ в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, чем денежная, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ.
Таким образом, предоставление работникам жилья при переезде в другую местность представляет собой оплату труда в натуральной форме.
Рассмотрим порядок налогообложения и обложения страховыми взносами операций по предоставлению работникам жилья при переезде в другую местность в зависимости от приведенных подходов к их квалификации для целей трудового законодательства.
Предоставление жилья является компенсацией (гарантией)
Налог на прибыль. В связи с тем, что расходы на обеспечение работников жильем во время их нахождения в другой местности прямо в Налоговом кодексе РФ не упоминаются, в отношении их налогового учета возможны варианты.Компенсации (гарантии), предоставляемые работодателем работникам в соответствии с трудовым законодательством, могут учитываться как в составе прочих расходов для целей налогообложения, так и в составе расходов на оплату труда.
Первый вариант: прочие расходы. Согласно подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены, в частности, суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. Для организаций, не финансируемых за счет средств федерального бюджета, нормы подъемных законодательством РФ не установлены.
По мнению контролирующих органов, расходы налогоплательщика, связанные с компенсацией затрат сотрудника на обустройство на новом месте жительства при его переводе на работу в другую местность, представляют собой сумму подъемных.
Так, УФНС России по г. Москве в письме от 18 февраля 2008 г. № 20-12/015139 пришло к выводу, что в соответствии с главой 25 НК РФ под подъемными понимается компенсация работодателем работнику расходов, включающих в себя в том числе расходы на переезд работника на работу в другую местность, а также на обустройство на новом месте жительства.
Минфин России в письме от 13 февраля 2012 г. № 03-04-06/6-35 также указал, что затраты по возмещению расходов, связанных с переездом работника на работу в другую местность, предусмотренные ст. 169 ТК РФ, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержат письма Минфина России от 18 ноября 2014 г. № 03-04-06/58173, от 23 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/773, от 17 января 2011 г. № 03-04-06/6-1.
Тем не менее в указанных разъяснениях не содержится конкретного перечня затрат, включаемых в состав расходов на обустройство. Из изложенного следует, что предоставление жилья в другой местности в течение всего периода выполнения работником должностных обязанностей может рассматриваться в качестве подъемных (расходов на обустройство) и включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Арбитражная практика в отношении учета в качестве подъемных расходов, связанных с предоставлением жилья работникам при переезде в другую местность, представлена единственным арбитражным делом.
ФАС Уральского округа в Постановлении от 9 января 2007 г. № Ф09-11484/06-С2 признал обоснованным учет в составе расходов на основании подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ расходов на оплату проживания сотрудника в другой местности.
Второй подход: расходы на оплату труда. Как следует из ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Буквальное толкование данной нормы позволяет говорить о том, что законодатель установил порядок, согласно которому в состав расходов относятся любые начисления в натуральной форме (без каких-либо ограничений), если такие начисления предусмотрены трудовыми контрактами. Перечень выплат является открытым (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Никаких условий, ограничивающих налогоплательщика в признании для целей налогообложения выплат персоналу в натуральной форме, если они предусмотрены трудовым договором, глава 25 НК РФ не содержит. Следовательно, если расходы на проживание не только в период обустройства, но и на весь период работы сотрудника предусмотрены локальным нормативным актом, на который содержится ссылка в трудовом договоре, и при этом они отвечают критериям экономической оправданности и направлены на получение Обществом дохода (ст. 252 НК РФ), то такие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.
По мнению официальных органов, для включения в расходы по налогу на прибыль оплата жилья работника должна рассматриваться не как компенсация расходов, понесенных работником в интересах работодателя (ст. 169 ТК РФ), а как составная часть оплаты труда работника, осуществляемая в натуральной форме (ст. 131 ТК РФ).
Так, согласно совместному письму Минфина России и ФНС России от 12 января 2009 г. № ВЕ-22-3/6 @ , если оплата жилья для проживания иногородних работников предусмотрена в трудовом договоре и оговорен ее конкретный размер, то подобная выплата может рассматриваться как составная часть заработной платы, выплачиваемая в неденежной форме. На основании изложенного, если предоставление квартиры для проживания работника будет являться условием трудового договора и рассматриваться сторонами как обязанность работодателя выплачивать часть заработной платы в неденежной форме (с конкретным определением размера этой части), то подобные расходы следует учитывать в целях налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда.
Обратите внимание: имеется ряд писем Минфина России, в которых со ссылкой на ст. 131 ТК РФ делается вывод, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы (письма от 22 октября 2013 г. № 03-04-06/44206, от 30 сентября 2013 г. № 03-03-06/1/40369).
По нашему мнению, данная позиция противоречит законодательству. Запрет на выплату заработной платы в неденежной форме в размере, превышающем 20%, установлен трудовым законодательством (ст. 131 ТК РФ) и направлен на обеспечение государственных гарантий для работников — на предотвращение натуральной оплаты труда продукцией работодателя (ст. 130 ТК РФ). Однако никаких нормативов в части отнесения на расходы затрат на оплату труда, которые произведены в натуральной форме, налоговое законодательство не содержит, что подтверждает и арбитражная практика.
В частности, ФАС Центрального округа в Постановлении от 29 сентября 2010 г. по делу № А23-5464/2009А/14-233 признал неправомерной ссылку налогового органа на ст. 131 ТК РФ, поскольку рассматриваемая статья ТК РФ не может регулировать налоговые правоотношения и устанавливать применительно к ним какие-либо ограничения.
Как видно, оба предложенных варианта налогового учета расходов Общества позволяют отнести их на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
Применение первого варианта, в соответствии с которым оплата аренды квартиры учитывается в составе прочих расходов, влечет за собой риск спора с налоговым органом в отношении квалификации всей суммы расхода, поскольку согласно официальной позиции рассматриваемые расходы представляют собой оплату труда. Как указал Минфин России в письме от 30 сентября 2013 г. № 03-03-06/1/40369, «что касается возможности применения пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса (о других расходах, связанных с производством и реализацией) в целях признания вышеуказанных затрат организации в составе расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, то следует иметь в виду, что порядок учета данных затрат урегулирован ст. ст. 255 и 270 НК РФ».
Второй вариант, согласно которому оплата проживания сотрудника в другой местности рассматривается в качестве расходов на оплату труда, соответствует разъяснениям контролирующих органов. Однако с налоговым органом возможен спор относительно учета для целей налогообложения суммы расходов на аренду жилья, превышающей 20% от суммы заработной платы.
НДС.
В связи с этим встает вопрос о том, является ли предоставление жилья работникам безвозмездной реализацией, т.е. объектом обложения НДС.
Как указано в п. 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», не являются объектом налогообложения операции по бесплатному предоставлению налогоплательщиком своим работникам предусмотренных трудовым законодательством гарантий и компенсаций в натуральной форме (например, при наличии вредных и (или) опасных условий труда).
Арбитражная практика на уровне округов также подтверждает, что предоставление жилья работникам в случаях, когда такая обязанность установлена трудовым законодательством, не является объектом обложения НДС.
Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 13 сентября 2010 г. по делу № А26-12427/2009 указал, что бесплатное предоставление жилых помещений и постельного белья во временное пользование, связанное с исполнением трудовых обязанностей, не является безвозмездной передачей ни указанных помещений, ни такого белья и, соответственно, объект налогообложения, предусмотренный ст. 146 НК РФ, в данном случае не возникает.
В связи с тем, что согласно рассматриваемому подходу предоставление жилья является компенсацией, предоставляемой на основании ст. 169 ТК РФ, полагаем, что передача работникам жилых помещений в пользование не является объектом обложения НДС.
НДФЛ . Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Поскольку ст. 169 ТК РФ в новой редакции позволяет самостоятельно определить в локальном нормативном акте порядок и размер возмещения расходов при переезде, работодатель вправе включить в состав такой компенсации в том числе расходы на оплату проживания.
Анализ арбитражной практики свидетельствует, что суды при условии надлежащего документального закрепления обязанности работодателя оплатить стоимость проживания сотрудника при его переводе на работу в другую местность рассматривают данную выплату в качестве компенсации, освобожденной от обложения налогом на доходы физических лиц.
Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 11 сентября 2013 г. по делу № А19-2330/2013, признавая неправомерным доначисление налогоплательщику НДФЛ, указал, что договоры аренды жилых помещений заключались в целях осуществления хозяйственной деятельности налогоплательщика, для возможности найма руководителя и заместителя директора для организации деятельности налогоплательщика в г. Ангарске; произведенные налогоплательщиком выплаты арендодателям жилых помещений связаны с исполнением иногородними сотрудниками их должностных обязанностей, предусмотренных условиями трудовых договоров, не связаны с системой оплаты труда и произведены в интересах самого налогоплательщика как работодателя; оплата найма жилого помещения произведена самим налогоплательщиком непосредственно арендодателям жилых помещений; данные затраты отнесены налогоплательщиком на общехозяйственные расходы, в фонд заработной платы не включались; при этом компенсационные выплаты были предусмотрены условиями заключенных с работниками трудовых договоров.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 28 августа 2014 г. по делу № А56-50900/2013, ФАС Дальневосточного округа от 25 января 2013 г. № Ф03-5923/2012, ФАС Уральского округа от 8 июня 2012 г. № Ф09-3304/12, ФАС Западно-Сибирского округа от 2 сентября 2011 г. по делу № А70-10656/2010, от 17 ноября 2010 г. по делу № А45-26455/2009, ФАС Московского округа от 21 марта 2011 г. № КА-А40/1449-11.
Из изложенного следует, что если рассматривать предоставление жилья сотруднику, переехавшему в другую местность, как операцию, осуществленную исключительно в интересах работодателя, то она представляет собой компенсацию и не облагается налогом на доходы физических лиц.
Для применения анализируемого подхода к обложению НДФЛ данных выплат рекомендуем включить в трудовые договоры с работниками ссылки на соответствующий локальный нормативный акт либо указание на то, что при переезде расходы возмещаются в соответствии с локальными нормативными актами Общества.
Страховые взносы. Согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений.
При этом согласно подп. «и» п. 2 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не облагаются страховыми взносами выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность.
Анализ арбитражной практики свидетельствует, что если обязанность работодателя по предоставлению иногородним сотрудникам жилья надлежащим образом документально оформлена, то обеспечение жильем является компенсацией по смыслу ст. 169 ТК РФ и не облагается страховыми взносами.
Так, ВАС РФ в Определении от 23 января 2015 г. № 301-КГ14-6974 установил, что отсутствует нарушение норм материального права нижестоящими судами при признании компенсацией расходов сотрудника по самостоятельному найму жилого помещения при переезде в другую местность, обязанность по возмещению которых в силу ст. 169 ТК РФ лежит на работодателе. При этом суды указали, что спорные выплаты не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества и условий выполнения самой работы, не призваны компенсировать расходы, вызванные осуществлением трудовых обязанностей в соответствии с конкретной трудовой функцией.
Двадцатый ААС в Постановлении от 29 марта 2013 г. по делу № А68-7790/2012 (оставлено в силе кассационной инстанцией) пришел к выводу, что оплата проживания иногородних работников в предоставленном жилье непосредственно связана с выполнением работниками своих трудовых обязанностей и по своей сути является компенсационной выплатой по смыслу ст. 164 ТК РФ, в связи с чем не подлежит обложению страховыми взносами.
Аналогичные выводы сделаны в Определении ВС РФ от 27 августа 2014 г. по делу № 309-ЭС14-82, Постановлениях ФАС Уральского округа от 17 декабря 2014 г. № Ф09-7555/14, от 5 ноября 2014 г. № Ф09-7365/14, ФАС Северо-Западного округа от 28 августа 2014 г. по делу № А56-50900/2013.
Таким образом, операция по предоставлению жилья работникам, переехавшим в другую местность, не подлежит обложению страховыми взносами.
Предоставление жилья является частью заработной платы
Налог на прибыль. В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.Как было указано ранее, никаких условий, ограничивающих налогоплательщика в признании затрат на выплаты персоналу в натуральной форме, если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, глава 25 НК РФ не содержит.
При этом расход в пользу работника считается предусмотренным трудовым контрактом в том числе когда в трудовом договоре содержится ссылка на локальный нормативный акт, устанавливающий соответствующие выплаты (см., например, письмо Минфина России от 22 сентября 2010 г. № 03-03-06/1/606).
Следовательно, если расходы на проживание не только в период обустройства, но и на весь период работы сотрудника предусмотрены трудовым договором и при этом они отвечают критериям экономической оправданности и направлены на получение Обществом дохода (ст. 252 НК РФ), то такие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.
НДС. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в целях обложения НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).
При этом согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105 3 НК РФ.
Таким образом, если рассматривать операции по предоставлению работникам жилья в качестве оплаты труда в натуральной форме, то, руководствуясь подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК РФ, необходимо начислить НДС на стоимость прав пользования жильем.
Контролирующие органы также полагают, что оплата труда в натуральной форме является объектом обложения НДС (см. письмо УФНС России по г. Москве от 3 марта 2010 г. № 16-15/22410).
Однако отметим, что арбитражная практика в отношении необходимости начисления НДС на оплату труда в натуральной форме противоречива.
По мнению ряда судов, оплата труда осуществляется в рамках трудовых отношений, не является безвозмездной реализацией и, следовательно, объектом обложения НДС (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 25 сентября 2012 г. № Ф09-8684/12, от 18 февраля 2011 г. № Ф09-11558/10-С2, ФАС Московского округа от 15 декабря 2009 г. № КА-А40/13201-09).
Однако встречаются дела, по которым арбитражными судами было признано правомерным доначисление НДС при выплате заработной платы в натуральной форме (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 1 марта 2007 г. по делу № А65-15982/2006).
По нашему мнению, более обоснованной является позиция, согласно которой при выплате заработной платы в натуральной форме НДС подлежит начислению.
Несмотря на то что выплата заработной платы осуществляется в рамках трудовых отношений, данная операция представляет собой передачу товаров (работ, услуг) для личных нужд работника. Следовательно, воля работодателя направлена на передачу товаров (работ, услуг), а не на обеспечение трудового процесса необходимыми ресурсами.
НДФЛ. Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
При этом к доходам, полученным в натуральной форме, относится оплата труда в натуральной форме (подп. 3 п. 2 ст. 211 НК РФ).
По мнению Минфина России (письмо от 26 августа 2013 г. № 03-04-06/34883), оплата организацией найма квартиры для работника признается его доходом, полученным в натуральной форме и подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц.
Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 17 января 2011 г. № 03-04-06/6-1, от 11 июня 2010 г. № 03-04-06/6-118, от 13 июля 2009 г. № 03-04-06-01/165, от 17 декабря 2008 г. № 03-03-06/1/688, от 20 июля 2007 г. № 03-04-06-01/255, от 30 мая 2007 г. № 03-04-06-01/165.
Таким образом, при квалификации операции по предоставлению жилья в качестве оплаты труда в натуральной форме с доходов налогоплательщика подлежит удержанию НДФЛ.
Страховые взносы. Если предоставление жилья при переезде рассматривать в качестве оплаты труда в натуральной форме, то такая операция будет облагаться страховыми взносами в общеустановленном порядке как заработная плата.
Данная точка зрения является официальной позицией контролирующих органов. Так, в п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 5 августа 2010 г. № 2519-19 указано, что компенсация найма жилья, выплачиваемая работнику, переехавшему в другой город для работы в филиале организации, не подпадает под действие подп. «и» п. 2 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, поскольку данной нормой предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами сумм возмещения расходов работника только по переезду. Следовательно, суммы такой компенсации подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Некоторые суды также полагают, что операция по предоставлению жилья работникам при их переезде подлежит включению в базу для начисления страховых взносов (см., например, Определение ВАС РФ от 12 мая 2014 г. № ВАС-3314/14).
Выводы. Поскольку в 2014 г. в ст. 169 ТК РФ были внесены изменения, уточняющие порядок возмещения расходов при переезде, применение подхода, согласно которому оплата жилья иногородних работников рассматривается как компенсация, стало более безопасным с точки зрения налогообложения.
Тем не менее нельзя полностью исключить вероятность претензий контролирующих органов, основанных на квалификации операции по предоставлению жилья в качестве оплаты труда в натуральной форме, в части НДС, НДФЛ, страховых взносов. В случае разрешения спора в судебном порядке у налогоплательщика есть перспективы успешного обжалования претензий налогового органа.
